La Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas permite aplicar una deducción a aquellos sujetos obligados que obtienen rendimientos en Ceuta o Melilla si cumplen unos determinados requisitos (art. 68.4.1º LIRPF).
El Tribunal Económico-Administrativo Central, en una reciente Resolución dictada en recurso de alzada en unificación de criterio de 24 de julio de 2023 (número 00/00453/2023/00/00) ha aportado luz a una cuestión que generaba controversia.
Inicio del asunto debatido
El asunto comenzó cuando el obligado tributario solicitó la rectificación de las autoliquidaciones presentadas por el IRPF de los ejercicios 2016, 2017, 2018 y 2019 a fin de que se le reconociera el derecho a practicar la deducción por rendimientos obtenidos en Ceuta y Melilla, todo ello con fundamento en la Sentencia del Tribunal Supremo de 29 de septiembre de 2020 (rec. casación 1735/2019).
Dicha STS fija el criterio siguiente: por residencia habitual en Ceuta y Melilla, conforme a la versión aplicable al caso por motivos temporales del art. 68.4 de la LIRPF debe interpretase como presupuesto fáctico, de suerte que los contribuyentes que, al menos durante una parte del período impositivo hayan residido en Ceuta o Melilla, tienen derecho a la deducción en proporción al tiempo de su residencia en dichas ciudades.
La Administración desestima la solicitud de rectificación del interesado, ya que entiende que los contribuyentes que no puedan probar el cambio de residencia, por pérdida de la condición de residente en Ceuta y Melilla (residencia inferior a 183 días), a otra CCAA en el ejercicio, NO tendrán derecho a la deducción en proporción simplemente al número de días de estancia o a la obtención de rentas en dichas ciudades autónomas.
Según la AEAT, el objetivo del TS, derivado de los hechos concretos del litigio, consistía en favorecer a aquellos contribuyentes que, dentro del periodo impositivo, hubieran cambiado de residencia habitual desde Ceuta o Melilla a otra parte del territorio español, de modo que pudieran verse beneficiados por la aplicación de la deducción del artículo 68.4 1º LIRPF, sin dejar de ser residentes habituales (tomando como referencia 31/12, fecha final del periodo impositivo) en otra CCAA.
Además, la Administración considera que debe hacerse una interpretación restrictiva de los beneficios fiscales, por lo que se exige como requisito que la residencia sea “efectiva”, sin posibilidad de extensión a meros desplazamientos temporales.
Estima que el contribuyente que solicitó la rectificación de las autoliquidaciones no cumplía los requisitos exigidos tanto por la legislación como por la STS de 29/09/2029 – no había cambiado su residencia habitual a Ceuta o Melilla en los periodos impositivos mencionados, ya que:
- Los desplazamientos acreditados son temporales, por periodos de 21 días (excepto el único desplazamiento del ejercicio 2018, que se extiende a 25 días
- No se trata de desplazamientos definitivos, sino que el contribuyente se desplaza en comisión de servicios
- Durante los periodos impositivos a que se refiere el presente acuerdo el contribuyente ha tenido su residencia en la provincia de León
Tras ello, el obligado tributario interpone Reclamación Económico-Administrativa ante el T.E.A.R. del Principado de Asturias.
Resolución del T.E.A.R. del Principado de Asturias
El T.E.A.R. del Principado de Asturias estima la Reclamación del contribuyente y accede a su pretensión con, entre otros, los siguientes fundamentos: el precepto claramente establece un criterio de proporcionalidad, sin exclusión alguna, por lo que con carácter general debe aplicarse a cualquier de las situaciones, respecto de las rentas -en este caso de trabajo- obtenidas en Melilla, en atención a un presupuesto fáctico, cual es el vivir -residir-en Melilla de manera real y efectiva.
Considera que la STS de 29/09/2020 es clara a la hora de incluir en la aplicación del art. 68.4.1º LIRPF a todos aquellos contribuyentes que «al menos durante una parte del periodo impositivo hayan residido en Ceuta o Melilla», circunstancia esta última en la que se encontró el interesado en todos y cada uno de los años de referencia.
No conforme con la resolución del T.E.A.R. del Principado de Asturias, la Directora del Departamento de Gestión Tributaria de la A.E.A.T. interpuso contra la misma recurso de alzada para unificación de criterio, lo que no afectaría a la situación particular del interesado.
Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central
El T.E.A.C., tras el procedimiento oportuno, resolvió dictando el siguiente criterio: No cabe negar la condición de contribuyente con residencia habitual y efectiva en Ceuta o Melilla, a efectos de la deducción del artículo 68.4.1º de la LIRPF, a quien se desplaza temporalmente a dichos territorios por motivos laborales o de otra índole sin una particular vocación de permanencia o de arraigo en ellos. Basta, pues, para tener tal condición el hecho de «residir o morar como realidad material y efectiva» en Ceuta o Melilla, entendida esta expresión como el mero vivir o residir temporalmente en dichos territorios con pernocta incluida.
NCS Renta y Patrimonio
Módulo profesional para la confección y presentación de la Renta y Patrimonio, con Gestión de históricos, Importación de datos de AEAT e informes de seguimiento.
