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¿Los autónomos pueden deducirse el IVA de los suministros si trabajan en su casa? El TEAC unifica criterio

Oct 3, 2023 | Fiscal

Los autónomos que trabajan en su casa realizan unos gastos en suministros y soportan unas cuotas de IVA cuya deducción interesa.

El tema ya cobró especial relevancia a raíz de la crisis económica en la que se vio inmerso nuestro país alrededor del año 2008 y siguientes, que obligó a un buen número de profesionales a reducir gastos, poniendo en marcha el negocio o trasladando su centro de actividad al propio hogar.

Posteriormente, debido a la pandemia ocasionada por el COVID-19, se ha multiplicado exponencialmente el número de autónomos, que han optado por trabajar en casa. Es el caso, por ejemplo, de community managers, arquitectos, programadores, analistas, psicólogos, traductores …

Sabemos que, como regla general, para poder deducir un gasto de luz, agua, gas, teléfono e Internet, este debe estar:

  • Vinculado a la actividad económica que lleva a cabo.
  • Justificado.
  • Registrado en la contabilidad.

El alcance de la deducibilidad de este tipo de cuotas de IVA soportadas por el desarrollo de la actividad ha dado lugar a numerosas controversias y ha sido resuelto recientemente por el Tribunal Económico-Administrativo Central, que ha unificado criterio en su Resolución de 19 de julio de 2023 (número 00/06654/2022/00/00).

Deducir IVA Suministros

El iter del asunto, de forma resumida, es el siguiente:

Criterio de la AEAT

La AEAT inició actuaciones inspectoras de carácter general a un contribuyente, respecto de, entre otros conceptos y ejercicios, el IVA de los períodos 2T/2014 a 4T/2014.

Con fundamento en que el inmueble se utilizaba como domicilio fiscal del obligado tributario y, asimismo, como vivienda de un socio de la entidad, denegó la deducción de las cuotas de IVA soportado por los suministros relacionados con el inmueble, ya que dichos servicios se utilizaban a la vez en las necesidades privadas del socio y, en menor medida, en la actividad económica del obligado tributario. Se amparó lo dispuesto en el art. 95 LIVA, que es taxativo en su mandato:

Art. 95. Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.

Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:

(..)

2º. Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.

Alegaciones del obligado tributario

En las alegaciones posteriores al acta de inspección, el obligado tributario solicitó, con respecto a cuotas soportadas de gastos de suministros relacionados con la vivienda, que se tuviera en cuenta el mismo porcentaje que la propia AEAT había reconocido como afecto a la actividad, del 20% del inmueble.

Se puntualiza, a este respecto, que en la regularización por el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2013 y 2014 practicada en el seno del mismo procedimiento, la Inspección reconoció un porcentaje de afectación de dicho inmueble a la actividad económica del 20%.

Las alegaciones del interesado no fueron admitidas, dictando resolución la AEAT en el sentido de que la LIVA sólo admite la deducción de las cuotas soportadas por servicios afectos de forma exclusiva a la actividad económica; y la afectación parcial sólo es admitida excepcionalmente en los casos en que expresamente lo autoriza la Ley, que no es el caso.

Se presenta, tras ello, reclamación económico-administrativa ante el TEAR de Madrid.

Postura del T.E.A.R. de Madrid

El T.E.A.R. de Madrid estima parcialmente el recurso porque entiende, a diferencia de la Administración, que la deducción de cuotas repercutidas derivada de elementos parcialmente afectos a la actividad económica sí que es posible, ya que la Ley no lo prohíbe expresamente y del artículo 92 LIVA así se desprende, en concreto en su apartado Dos: “El derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno, de esta Ley«.

Afirma el T.E.A.R. que, en consecuencia, en el momento en que en la liquidación relativa a Impuesto de Sociedades girada por la Administración al reclamante, y derivada del mismo procedimiento, la propia Inspección reconoce un porcentaje de afectación parcial del 20%. Anula en ese punto la liquidación para que la Administración reconozca la deducibilidad de las cuotas controvertidas en el mismo porcentaje que se ha permitido la deducción de los gastos asociados a las mismas en el Impuesto de Sociedades.

Ante ello, el Director del Dpto. de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT interpuso recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central.  

Postura del Director del Dpto. de Inspección de la AEAT

El Director recurrente considera que la apreciación del T.E.A.R. de que la Inspección de Tributos tiene que aplicar el mismo porcentaje de deducción a las cuotas soportadas en gastos de suministros en IVA que el aplicado para IS no es compatible con el artículo 95.Dos 2º de la LIVA. Según este precepto, las cuotas soportadas por los citados suministros no pueden ser deducidas en ninguna medida o cuantía al utilizarse el inmueble simultáneamente para actividades empresariales y para necesidades privadas.

Para fundamentar su pretensión invoca, entre otros, la Consulta Vinculante de la Dirección General de 16/02/21 V0257-21 que expresamente señala: De acuerdo con lo anterior, en lo que se refiere a la posible deducibilidad de las cuotas soportadas por los suministros contratados en la vivienda, como el agua o la luz, del mismo artículo 95 de la Ley del Impuesto se deriva que no podrán ser deducidas en ninguna medida ni cuantía, toda vez que se prevé su utilización simultánea para satisfacer necesidades de la parte del edificio destinada a vivienda. En caso de tratarse de suministros destinados en exclusiva a la actividad empresarial o profesional, serán deducibles las cuotas soportadas por dichas adquisiciones.

Y también, en el ámbito comunitario, la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (Sala Primera) en su Sentencia de 21 febrero 2013, asunto C-104/12, 

Tribunal Económico-Administrativo Central. Criterio

El Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) debe determinar si las cuotas de IVA soportadas por un sujeto pasivo del impuesto por los suministros, como el agua, la luz o el gas, a un inmueble afecto parcialmente a su actividad económica pueden o no ser deducidas en alguna medida o cuantía. 

Precisa el T.E.A.C. que la necesidad de afectación exclusiva de los bienes o servicios a la actividad económica para la deducción de las cuotas de IVA soportadas en su adquisición no se exige, sin embargo, en el ámbito de la imposición directa sobre la renta, en relación con los gastos a deducir para la determinación del rendimiento neto de la actividad.

En efecto, en el ámbito del IRPF cabe la posibilidad de deducir gastos relativos a bienes o servicios no afectos de modo exclusivo a la actividad económica del obligado tributario y cita el art. 22 RIPF y 30 LIRPF.

Apunta expresamente que el hecho de que en el ámbito de la imposición directa sobre la renta quepa la afectación parcial de los elementos patrimoniales a la actividad económica, con la consiguiente posibilidad de deducir los gastos por bienes y servicios en el porcentaje correspondiente a dicha afectación a la hora de determinar la base imponible, no permite extender, sin más, tal conclusión en el ámbito del IVA respecto de la deducción de las cuotas soportadas. Nos encontramos ante impuestos diferentes e independientes, con una regulación también distinta, que no tienen por qué, como dice el Director recurrente, guardar correlación alguna en esta materia.

Y fundamenta, entre otros, su argumentación en los artículos 168, 168 bis y 169 de la Directiva IVA 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006,

Concretamente afirma que el artículo 168 bis contempla expresamente la posibilidad de deducir las cuotas de IVA soportadas por los gastos relacionados con un bien inmueble que forma parte del patrimonio empresarial de un sujeto pasivo y que se utiliza por éste tanto para la actividad económica como para fines privados. La deducción de tales cuotas deberá efectuarse de manera proporcional a la utilización del inmueble en la actividad empresarial.

Y recuerda que el principio de primacía del Derecho de la Unión Europea conlleva la obligación de los órganos jurisdiccionales de hacer todo lo que sea de su competencia para garantizar la plena eficacia de la Directiva llevando a cabo una interpretación del Derecho nacional conforme con el Derecho de la Unión.

Abunda en que así lo señala el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en diversas sentencias, como la STJUE de 11 de junio de 2020, asunto C-146/19, SCT, o la STJUE de sentencia de 8 de mayo de 2019, asunto C-566/17,

Y finaliza unificando criterio en el sentido siguiente:

De conformidad con lo dispuesto en el apartado cuarto del artículo 95 de la LIVA, interpretado a la luz de los artículos 168 y 168 bis de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 (Directiva IVA), cabe la deducción por el sujeto pasivo de las cuotas de IVA soportadas por los gastos de suministros (agua, luz, gas) a bienes inmuebles que formando parte del patrimonio de la empresa se utilicen tanto en las actividades empresariales como para uso privado. La deducción de dichas cuotas deberá efectuarse de manera proporcional a su utilización a efectos de las actividades de la empresa.

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