Cuando una pareja que tiene hijos en común se separa, divorcia o deja de convivir, en caso de ausencia de vínculo matrimonial, una de las cuestiones a resolver es qué progenitor se queda con la guardia y custodia de los niños.
La normativa que regula el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas prevé que la opción por la tributación conjunta corresponde a quien tenga atribuida la guardia y custodia de los hijos a fecha de devengo del Impuesto, al tratarse del progenitor que convive con ellos.
Si la guardia y custodia es compartida, la opción de tributación conjunta puede ejercitarla cualquiera de los dos progenitores, debiendo el otro por declarar de forma individual.
Pero, ¿cuál de ellos?
Si se llega a un acuerdo entre los padres, de forma que los hijos en común realicen la declaración con uno de ellos, implicaría que, el otro progenitor tendría ineludiblemente que declarar de forma individual, pues en ningún caso nadie puede formar parte de dos unidades familiares al mismo tiempo (art. 82.2 LIRPF).
Recordemos que la importancia de tener la facultad o no de tributación conjunta con los hijos estriba que quien lo haga podrá aplicar la reducción de 2.150 € (art. 84.2.4º LIRPF), mientras que el que tribute de forma individual en el IRPF no podrá aplicarla.
¿Qué sucede si no hay ningún acuerdo de los padres?
El Tribunal Económico-Administrativo Central, en su Resolución de 19 de julio de 2024 (Resolución 00/02172/2023/00/00), en unificación de criterio, ha aclarado esta cuestión.
Veamos de forma resumida el asunto.
Inicio. Liquidación provisional de la AEAT
El asunto comenzó cuando una contribuyente de IRPF, separada legalmente y con guarda y custodia compartida, había optado, al igual que su excónyuge, en su autoliquidación de IRPF ejercicio 2018, por tributar conjuntamente con su hijo.
La AEAT dictó liquidación provisional a la contribuyente, con la que modificó su tributación de “conjunta” a “individual”.
Interpuso recurso de reposición contra el mismo y aportó un acuerdo privado entre ambos progenitores de fecha 14/06/2021, que regía los años en que cada uno de ellos tendría derecho a ejercer la opción por la tributación conjunta. Fue desestimado.
Reclamación Económico-Administrativa ante el TEAR de Cantabria
Ante ello, presentó reclamación ante el TEAR de Cantabria. La cuestión a determinar era la validez o no de la opción por la tributación conjunta ejercida por ella.
El TEAR estimó la reclamación, considerando que, a la vista del acuerdo aportado por la reclamante, en el período objeto de comprobación había sido ella quien optó válidamente por la opción de «tributación conjunta» al presentar en plazo su declaración.
Criterios de otros TEAR’s
Pero sobre esta misma cuestión, otros TEAR’s se habían pronunciado en sentidos diversos, tales como el de Aragón, Madrid y Cataluña. Así:
- El TEAR de Aragón anula la liquidación efectuada por la oficina gestora considerando que ésta no ha realizado las actuaciones necesarias tendentes a justificar la inadmisión de la opción de tributación conjunta efectuada por la reclamante.
- El TEAR Cataluña, por su parte, ordena la retroacción de las actuaciones con la finalidad de que la oficina gestora requiera a ambas partes la aportación de las pruebas en defensa de su derecho Añade la resolución que, en caso de discrepancia, la Administración deberá aplicar la opción de tributación conjunta a la declaración que suponga un mayor beneficio fiscal en términos globales.
- El TEAR de Madrid considera que procede la tributación individual de ambos cónyuges al estimar que el acuerdo de reparto aportado en vía de recurso de reposición se efectúa con posterioridad a la regularización.
- Por el contrario, el TEAR de Cantabria, a la vista del acuerdo privado aportado en vía de reposición, estima las pretensiones del reclamante considerando válido el contenido del acuerdo entre ambas partes.
Ante ello, y a propuesta del Presidente del TEAR de Cantabria, la Vocal Coordinadora del TEAC acordó iniciar el procedimiento para adoptar una resolución en unificación de criterio.
Reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central
En la reclamación ante el TEAC, las posturas eran diversas:
La Directora General de Tributos del Ministerio de Hacienda alegó que en este caso debe avocarse por el respeto al acuerdo que lleguen entre ellos para dilucidar quién opta a tributar de forma conjunta con sus hijos.
En defecto de acuerdo, la Administración Tributaria no puede decidir por el principio de no discriminación a quién le corresponde ese derecho, siendo la opción más justa a nuestro entender que ambos progenitores tributen de forma individual.
Y añadió que no pueden admitirse acuerdos entre los progenitores adoptados con posterioridad al inicio de actuaciones de comprobación y, por tanto, a la finalización del plazo de declaración.
Tales acuerdos deben adoptarse con anterioridad a la finalización de dicho plazo dado lo dispuesto en el artículo 83 de la LIRPF que establece que la opción ejercida para un periodo impositivo no podrá ser modificada con posterioridad respecto del mismo una vez finalizado el plazo reglamentario de declaración.
Considera el criterio más ajustado a Derecho el postulado por el TEAR de Madrid.
Por su parte, la Directora del Departamento de Gestión Tributaria de la AEAT invocó diversas consultas vinculantes emitidas por la Dirección General de Tributos, tales como V1598-09, de 6 de julio, V2104-13 de 25 de junio y V3615-15, de 19 de noviembre.
Y concluyó que en los casos de guardia y custodia compartida, la opción de tributación conjunta puede ser ejercitada por cualquiera de los dos progenitores, debiendo optar el otro por declarar de forma individual.
Dado que nadie puede formar parte de dos unidades familiares al mismo tiempo, en los casos de aplicación simultánea por ambos progenitores de la opción de tributación conjunta, se presumirá que no existe pacto entre ambas partes, salvo prueba en contrario, y ambos deberán acogerse a la modalidad de tributación individual.
En línea con lo anterior, y siguiendo el criterio contenido en las consultas vinculantes citadas, considera que el papel de la Administración Tributaria queda limitado a valorar las pruebas aportadas, sin corresponderle adoptar una decisión (determinar a quién corresponde el derecho a aplicar la opción de tributación conjunta), que pertenece a la esfera personal y privada de las partes y que excede por completo del ámbito tributario.
¿Y cuál es el criterio del Tribunal Económico-Administrativo Central?
Finalmente, el Tribunal Económico-Administrativo Central, tras diversos razonamientos, acuerda unificar criterio en el sentido siguiente: En casos de separación legal o ausencia de vínculo matrimonial en los que la guarda y custodia de los hijos sea compartida, si no se justifica la existencia de mutuo acuerdo entre los progenitores para que a la «tributación conjunta» se acoja uno u otro, mutuo acuerdo que deberá ser previo a la presentación de las declaraciones, los dos progenitores, y también todos los hijos, deberán tributar en régimen de «tributación individual», como obliga la imperativa redacción de los artículos 82.1 2ª y 82.2 de la LIRPF, no siendo por ello aplicable en estos casos la reducción del artículo 84.2.4º de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre.
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