El plazo de presentación del Impuesto sobre Sociedades (IS), a diferencia de lo que sucede con otras figuras impositivas, no es único para todos los contribuyentes. Cada uno tiene su propio plazo, que viene determinado por la fecha en que finalice su periodo impositivo.
La Ley de Impuesto sobre Sociedades (LIS) señala que la declaración se presentará en el plazo de los 25 días naturales siguientes a los 6 meses posteriores a la conclusión del período impositivo (art. 124.1). No olvidemos que si el último día del plazo de presentación de la declaración es inhábil (sábado, domingo o declarado festivo), se entiende prorrogado al primer día hábil siguiente.
Por lo tanto, en el caso de contribuyentes cuyo ejercicio económico coincida con el año natural, serán los 25 primeros días naturales del mes de julio.
Si no coincide y finaliza un mes que tenga 30 días, el plazo de los 6 meses se computará de fecha a fecha.
En este último supuesto es donde a veces surgen los problemas de interpretación. Pero el Tribunal Supremo, en su sentencia de 14 de febrero de 2023, número 173/2023, ha dictado doctrina al respecto.
Veamos, resumidamente, cuál ha sido el iter del asunto que ha dado lugar a la misma.
1. Inicio
El caso debatido es el de una empresa cuyo ejercicio económico comienza el 1 de octubre y finaliza el 30 de septiembre. Presentó la declaración del IS correspondiente al periodo 2010/2011 el día 25 de abril de 2012 y, posteriormente, recibió liquidación por recargo derivada de la presentación fuera de plazo, ya que, según la AEAT, el plazo finalizó el día 24 de abril de 2012.
Interpuso reclamación ante el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), que fue desestimada. Tras ello, presentó recurso ante la Audiencia Nacional.
2. Audiencia Nacional
La Audiencia Nacional admitió sus pretensiones considerando, básicamente, que los plazos expresados en días se contarán a partir del día siguiente a aquel en que tenga lugar la notificación o publicación del acto de que se trate, o desde el siguiente a aquel en que se produzca la estimación o la desestimación por silencio administrativo.
En este caso, el día siguiente al 31 de marzo es el 1 de abril por lo que el cómputo de los 25 días concluye el propio 25 de abril, por consiguiente, la presentación de la autoliquidación del IS 2010-2011 realizada el 25 de abril se produjo en tiempo, siendo incorrecto el cómputo efectuado por la Hacienda Pública y que dio lugar a la liquidación del recargo por presentación extemporánea de la autoliquidación citada.
No conforme con el contenido de la sentencia, la Administración del Estado interpuso recurso de casación ante el Tribunal Supremo.
3. Tribunal Supremo
El Tribunal Supremo consideró que la cuestión era determinar cómo debe computarse el plazo de 25 días naturales previsto en el artículo 136.1 del TRLIS (hoy 124.1de la LIS ) para la presentación de la autoliquidación del IS y, en particular, el término inicial del citado plazo, fijado legalmente por referencia a los «seis meses posteriores a la conclusión del periodo impositivo».
Para ello, básicamente, la legislación a interpretar es la siguiente:
- Art. 136.1 LIS (hoy 124.1).
“La declaración se presentará en el plazo de los 25 días naturales siguientes a los 6 meses posteriores a la conclusión del período impositivo.” […]
- Art. 48.2 Ley 30/1992, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (actualmente, a estos efectos, art. 30 Ley 39/2015, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas).
2. Si el plazo se fija en meses o años, éstos se computarán a partir del día siguiente a aquel en que tenga lugar la notificación o publicación del acto de que se trate, o desde el siguiente a aquel en que se produzca la estimación o desestimación por silencio administrativo. Si en el mes de vencimiento no hubiera día equivalente a aquel en que comienza el cómputo, se entenderá que el plazo expira el último día del mes.
- Art. 5 Código Civil.
1. Siempre que no se establezca otra cosa, en los plazos señalados por días, a contar de uno determinado, quedará éste excluido del cómputo, el cual deberá empezar en el día siguiente; y si los plazos estuviesen fijados por meses o años, se computarán de fecha a fecha. Cuando en el mes del vencimiento no hubiera día equivalente al inicial del cómputo, se entenderá que el plazo expira el último del mes.
2. En el cómputo civil de los plazos no se excluyen los días inhábiles.
3.1. Postura de la Administración del Estado (recurrente ante TS).
La Administración tributaria interpreta que, en contra de lo señalado por la Audiencia Nacional en la sentencia recurrida, conforme a diversa jurisprudencia del TS y a la reciente de 17 de junio de 2019 debe contarse, «de fecha a fecha».
De este modo, finalizado, en este caso, el periodo impositivo el 30/09/2011, el término inicial del plazo de seis meses debe ser el 30/03/2012, el mismo día en que finaliza el periodo de seis meses, y excluyendo dicho día del cómputo, como impone el artículo 5.1 CC, el plazo comenzaría a contarse desde el 31 de marzo, finalizando en consecuencia el 24/04/2012.
En consecuencia, la autoliquidación del IS presentada el 25 de abril fue extemporánea, lo que determinó que se practicase la liquidación oportuna del recargo por presentación fuera de plazo de la autoliquidación.
3.2. Postura del contribuyente
La empresa mantiene que, según el criterio del Tribunal Supremo, plasmado en sentencia de 4 de marzo de 1980, si el ejercicio finaliza el 30/09/2011, el inicio del cómputo del plazo de 6 meses debe situarse en el 01/10/2011 (día siguiente al fin del periodo impositivo), pero como en la misma fecha del sexto mes posterior comenzaría un nuevo mes (el 1 de abril), el último día del plazo sería el inmediatamente anterior, el 31 de marzo de 2012, fecha que, además, coincide con el último día del sexto mes.
A partir de ahí, el cómputo de los 25 días naturales se iniciaría el 1 de abril (día posterior a la finalización del plazo de los 6 meses) y el 25 de abril de 2012 sería el último día para presentar la autoliquidación.
Asevera que esa es la única manera de reconocer un plazo efectivo de 6 meses. Si el ejercicio social de la empresa finalizó el último día del mes de septiembre, el plazo de 6 meses debe ser, necesariamente, el último día del mes de marzo. Entenderlo de otro modo es restar un día al plazo de 6 meses.
3.3. Doctrina del Tribunal Supremo.
El Alto Tribunal, en sus fundamentos de Derecho, cita, entre otra jurisprudencia, la ya mencionada anteriormente sentencia 837/2019 de 17 de junio, rec. 3269/2017, en la que expresa, en términos generales, lo siguiente:
«Pues bien, la regla establecida de forma explícita en el art. 48.2 de la Ley 30/1992, luego sustituida sin alteración sustancial por el art. 30.4 de la Ley 39/2015, de Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, es reflejo de una evolución legislativa y la correspondiente doctrina jurisprudencial que, interpretando el cómputo de plazos sobre la base del art. 5.1 del Código Civil, ha venido sosteniendo reiteradamente que en los plazos expresados por meses o por años, el cómputo se inicia en el día siguiente a la notificación o publicación, que no se incluyen en el cómputo, y el día final del plazo coincide con el mismo ordinal del de la notificación o publicación del acto, en el mes en que finalizara el cómputo, o con el último día del mes si en el mismo no hubiera día equivalente al inicial del cómputo.
Y, en lo referente al asunto en cuestión, aclara que:
El periodo impositivo del IS 2010/2011 del recurrente se extendía desde el 01/10/2010 al 30/09/2011, siendo, por tanto, el 30/09/2011, el último día del periodo impositivo.
A partir de aquí, habrá que calcular, en primer lugar, el periodo de 6 meses posteriores a la conclusión del periodo impositivo y, en segundo lugar, una vez realizado el anterior cálculo, computar el plazo de 25 días naturales.
¿Cómo calcular el periodo de los 6 meses?
Al estar establecido por meses, se ha de computar de fecha a fecha, de modo que el cómputo se inicia en el día siguiente al 30/09/2011 y el día final del plazo habrá de coincidir con el ordinal correspondiente al último día del periodo impositivo, es decir, el 30/03/2012.
¿Cómo se computan los 25 días naturales?
El dies a quo (inicial) es el 30/03/2012 y, dado que se trata de un plazo de 25 días, a contar de uno determinado, este queda excluido del cómputo, el cual deberá empezar en el día siguiente, es decir, el 31/03/2012, concluyendo el 24 de abril de 2012.
Y finaliza declarando lo siguiente:
A efectos de computar el plazo para la presentación de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades (plazo de los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo) debe estarse a las reglas generales en materia de cómputo de plazos, de manera que los seis meses posteriores a la conclusión del periodo impositivo deben computarse, de fecha a fecha; y los 25 días naturales a los que alude el precepto, en la forma expresada por el art 5 del Código Civil .
Como vemos, consecuencia de lo anterior, el plazo de presentación del ejercicio concluyó el 24 de abril de 2012 y se presentó fuera de plazo la declaración.
Con esta sentencia se resuelve la duda interpretativa.
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